• presunzioni
• parametri
• accertamento fiscale
• reddito

Oggetto della trattazione della prima parte del Capitolo I è l’inquadramento generale della materia che, attraverso il percorso intrapreso, permette di considerare i poteri e gli strumenti di accertamento riconosciuti in capo all’Amministrazione Finanziaria. Ruolo fondamentale, a questi fini, è rivestito dai principi costituzionali, in particolare quello di capacità contributiva enunciato dall’art. 53 che permette di dettare le linee generali da cui partire per comprendere i rapporti che si instaurano tra i soggetti dell’obbligazione tributaria.
Questi sono individuati nell’Amministrazione finanziaria, la quale rappresenta il soggetto attivo; e nel contribuente individuato invece come soggetto passivo di imposta.
La norma costituzionale in questione è fondamentale poiché enuncia il dovere di <<tutti>> di contribuire alle spese pubbliche, il quale è inquadrato tra <<i doveri inderogabili di solidarietà>> di cui all’art. 2 della Costituzione. Altro aspetto fondamentale dell’art. 53 è la previsione secondo cui i contribuenti devono essere tassati solo in virtù della propria capacità economica e non quella altrui.
In seguito, l’attenzione si pone sul comma 2 dell’art. 53 il quale prevede il principio di progressività, principio ispiratore del sistema tributario.
In particolare interessa inquadrare come si esplicano i rapporti tra Amministrazione finanziaria e contribuente, questi sono individuati in primo luogo nell’obbligazione tributaria e, poi, nell’obbligo di presentare la dichiarazione dei redditi. È questo un momento fondamentale del rapporto tributario, in quanto da qui si diramano l’attività e i poteri di controllo che l’ordinamento ha riconosciuto in capo all’ente impositore.
Dopo aver esaminato nel dettaglio le forme di controllo: automatizzato; formale e di merito; la seconda parte del Capitolo I si sofferma su due grandi eventi per il sistema tributario italiano, vale a dire la riforma Vanoni degli anni Cinquanta e la riforma Visentini del 1971; la quale ha portato alla definizione di un assetto completamente nuovo per le forme di accertamento e che ha raggiunto realizzazione grazie all’entrata in vigore dei due provvedimenti cardine, il D.P.R. n. 600 del 1973 e il D.P.R. n. 633 del 1972 sull’IVA.
Nonostante l’importanza della riforma Visentini e il suo carattere innovativo, questa ha presentato grandi problemi per quanto riguarda la corretta individuazione del reddito di impresa e di lavoro autonomo, infatti dal momento in cui pone come regola generale quella dell’accertamento induttivo basato sulla contabilità, esteso sia alle imprese di grandi dimensioni che quelle piccole e medie, ha finito con l’andare ad agevolare forme di evasione fiscale proprio da parte di queste ultime.
È qui che si è avvertita la necessità di una revisione e di un superamento di tale tipologia di accertamento, il legislatore a partire dagli anni Ottanta, ha così avviato un percorso atto a valorizzare le forme presuntive di determinazione del reddito, passando per una serie di strumenti, quali: la c.d. Visentini-ter; l’accertamento con coefficienti presuntivi di ricavi e compensi; la c.d. Minimum tax; i parametri.
Questi tentativi hanno portato poi all’elaborazione dello strumento di accertamento standardizzato degli studi di settore, al quale è dedicato l’intero Capitolo II.
Tale Capitolo si apre con la disciplina delle presunzioni, le quali vengono riprese dalla disciplina civilistica.
Per quanto riguarda la materia degli studi di settore, questi sono stati individuati dal legislatore con il D.L. n. 331 del 1993 all’art. 62-bis e sono presentati come uno strumento in grado di abbattere sensibilmente il carico di adempimenti e obblighi strumentali, realizzando l’obiettivo della tax compliance.
La loro attuazione ed applicazione ha però richiesto maggior tempo, quindi nell’attesa il legislatore ha previsto la vigenza dei parametri; l’entrata in vigore degli studi di settore si è realizzata solo a partire dal periodo di imposta del 1998.
Gli studi di settore prevedono la classificazione dei contribuenti in Cluster, cioè delle categorie di contribuenti classificati in relazione a ciascuna tipologia di attività economica. Il loro funzionamento si basa su una comparazione di dati ed informazioni relativi alla specifica attività svolta dal contribuente con i dati risultanti dall’elaborazione statistica; la loro funzione consiste nell’identificazione del reddito normale od ordinario del soggetto passivo, in base alla tipologia di attività esercitata e ad una serie di parametri geografici e dimensionali.
Uno dei problemi fondamentali connessi agli studi di settore è rappresentato dalla possibilità di inquadrarli all’interno della categoria delle presunzioni. A seguito di un lungo dibattito avvenuto in dottrina e in giurisprudenza, si è giunti alla conclusione per cui sicuramente rappresentano prove presuntive che muovono da fatti rilevanti dell’Amministrazione finanziaria per poi giungere, induttivamente, al fatto incerto che qui è rappresentato dal reddito; dunque è più opportuno individuare gli studi di settore quale presunzione semplice dotata quindi dei requisiti di gravità, precisione e concordanza.
Questo alla luce di quanto richiesto dall’art. 62-sexies, comma 3, del D.L. n. 331/1993.
La giurisprudenza ha formalizzato questo indirizzo maggioritario in alcune sentenze delle Sezioni Unite del 2009, le quali oltre a questo punto, sono state importanti in quanto hanno definito il procedimento di accertamento standardizzato degli studi di settore, ponendo l’obbligo di instaurare il contraddittorio preventivo tra contribuente e Amministrazione finanziaria.
Il Capitolo II, dopo aver preso in considerazione il procedimento di accertamento fondato sull’uso degli studi di settore, ai sensi dell’art. 39, comma 1, lett. d) del D.P.R. n. 600/1973, chiude l’analisi di questo strumento mettendo in risalto le numerose criticità ed inadeguatezze che questi hanno presentato a partire dal secondo decennio degli anni 2000. Si fa presente, infatti, che gli studi di settore non sono più i grado di rappresentare in maniera veritiera la realtà produttiva.
Il Capitolo III si concentra sul superamento degli studi di settore e quindi sul passaggio che è avvenuto in modo del tutto graduale al nuovo strumento messo a punto: gli Indici Sintetici di Affidabilità Fiscale. I quali sono stati prospettati dal legislatore con il D.L. n. 193 del 2016 e poi in via definitiva dall’art. 9-bis della c.d. Manovra Correttiva de 2017, il D.L. n. 50 del 2017.
Gli ISA sono uno strumento applicabile agli esercenti attività di impresa, arti e professioni che favorisce l’emersione spontanea di basi imponibili e l’assolvimento di obblighi tributari; il tutto valorizzando al massimo la collaborazione e l’interazione tra Amministrazione Finanziaria e contribuenti. Questi rappresentano la sintesi di indicatori elementari tesi a verificare la normalità e la coerenza della gestione aziendale nel suo complesso anche con riferimento a differenti basi imponibili.
Gli ISA esprimono su una scala graduata da 1 a 10 il grado di affidabilità fiscale del contribuente; nel dettaglio sono calcolati come media aritmetica di un insieme di indicatori elementari, più basso sarà il valore dell’indice, minore sarà l’affidabilità fiscale del soggetto passivo. I lavoratori autonomi o le imprese che risultano maggiormente affidabili avranno accesso ad un regime premiale, ai sensi dell’art. 9-bis, comma 11.
I nuovi indici sarebbero dovuti essere applicati già a da 2017, ma hanno fatto il loro ingresso per la prima nel 2018, quando con provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle Entrate è stata disposta l’approvazione dei primi 69 indici.